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05 de Fevereiro de 2009
Artigo - ISS Cartórios - Comentários sobre base de calculo
Por Guilherme Fanti
Observo que, com a entrada em vigor da Lei Complementar nº 116/2003 foi adicionado à lista de serviços tributáveis pelo ISS - Imposto Sobre Serviços, diversos serviços, dentre eles os de registros públicos, cartorários e notariais - item 21-01 da referida lei.
Dessa forma, os prestadores de serviços notariais e de registro, quais sejam, os Tabeliães e Oficiais de Registro, estão no âmbito da nova LC 116/2003, sujeitos à cobrança de ISS.
Note-se que a mencionada Lei Complementar n.º 116/2003 adota alíquota máxima de até 5%, estabelecendo como base de cálculo a receita bruta auferida em caso de pessoas jurídicas. No que tange às pessoas físicas que exercem trabalho pessoal a lei manteve alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho, tendo em vista a vigência do Artigo 9º, § 1º, do Decreto-Lei 406/68
É consabido que os Municípios pretendem cobrar, mensalmente, o ISS sobre o rendimento bruto dos cartórios, e não como pessoa física, como deveria ser. Sendo assim, não é possível concordar com tal cobrança nestes moldes, uma vez que a tributação em face dos "cartórios" deve ser realizada na forma de trabalho pessoal, já que essa modalidade não foi revogada pela Lei Complementar 116/03 e é perfeitamente aplicável aos notários e registradores, tendo em vista a sua natureza jurídica.
Ademais, importante ressaltar que em nosso ordenamento jurídico não existe a possibilidade de "bitributação" , e sendo os notarios e registradores - pessoa física - já sujeita a tributação do Imposto de Renda sobre seus rendimentos, não poderia suportar outro tributo, no caso o ISS, sobre essa mesma base de cálculo.
Assim sendo, a meu juízo, não restam alternativas aos cartórios senão recorrer ao Poder Judiciário, por meio da competente ação, a fim de obter a declaração de seu direito de ser tributado na forma correta, ou seja, na forma de trabalho pessoal - (ISS com valor FIXO) - nos termos do vigente artigo 9º, § 1º, do Decreto-Lei 406/68, bem como requerer a antecipação da tutela para os fins de suspender a atual cobrança do ISS sobre a receita bruta do cartório, sem qualquer dedução.
DA VIGÊNCIA DO ARTIGO 9º DO DECRETO-LEI 406/68
Anteriormente ao advento da Lei Complementar 116/2003 as regras gerais do ISS " Imposto sobre serviços, eram disciplinadas pelo Decreto-Lei 406/68 que em seu § 1º, do artigo 9º previa a tributação na forma de trabalho pessoal, "in verbis":
(....)
Art. 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º. Quando se tratar de prestação de serviço sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
(....)
Ocorre que esse artigo não foi expressamente revogado pela Lei Complementar 116/2003, conforme observamos em seu artigo 10, vejamos:
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Art. 10. Ficam revogados os arts. 8º, 10, 11 e 12 do Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968; os incisos III, IV, V e VII do art. 3º do Decreto-Lei, de 08 de setembro de 1969; a Lei Complementar nº 22, de 9 de dezembro de 1974; a Lei nº 7192, de 5 de junho de 1984 a Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987;e a Lei Complementar nº 100, de 22 de dezembro de 1999.
Ressalte-se, que o legislador revogou expressamente os artigos 8º, 10, 11 e 12 do Decreto-Lei nº 406/68 e, excluiu o artigo 9º, não o revogando expressamente.
Como se vê, o artigo 10, da LC 116/2003, antes referido, externou a vontade inequívoca do legislador, no sentido de elencar os dispositivos legais do Decreto-lei 406/68, que deveriam ser revogados.
Dessa forma, indene de dúvidas, concluímos que o artigo 9º, § 1º, do Decreto-Lei 406/68 continua vigente, visto que não foi expressamente revogado.
Diante de tal conclusão, vale observarmos o alcance do referido artigo. Vejamos:
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Ar.t. 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços, sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
(....)
Em conformidade com o § 1º acima transcrito, qualquer serviço exercido na forma de trabalho pessoal será tributado por meio de alíquotas fixas,. Portanto, o artigo 9º, § 1º, do Decreto- Lei 406/68, prevê a tributação dos profissionais autônomos e liberais na forma de trabalho pessoal, devendo ser aplicado aos Notários e Registradores, os quais exercem as suas atividades de forma pessoal, na qualidade de pessoas físicas.
O Poder Judiciário já se manifestou neste sentido, nos autos do processo 61/04, da 3ª Vara da Comarca de Atibaia/SP, vejamos:
(....)
...somente pode incidir é a tributação do artigo 9º do Decreto-Lei nº 406/68, não expressamente revogado pela nova Lei Complementar 116/2003. Vale dizer, o que se deve tributar é o trabalho pessoal do Tabelião ou Oficial de Registro, com regime especial de recolhimento (alíquota fixa em razão da natureza do serviço), mas não em percentual sobre toda a importância recebida pelo Delegado a título de remuneração de todo o serviço público prestado pelo Cartório Extrajudicial que administra.
(....)
Disso decorre que a Lei Complementar Municipal nº 412/2003, quando reproduz no artigo 63, item 20.01 (fls.95), a tributação pelo ISS dos serviços de registros públicos, cartorários e notariais, é legal e constitucional, contudo, sua interpretação deve ser outra, ou seja, no sentido de tributar apenas o trabalho pessoal do Tabelião ou Oficial de Registro (Delegado) com regime especial de recolhimento (alíquota fixa em razão da natureza do serviço).
(....)
Diante de todo exposto, JULGO PARCIALMENTE PROCEDENTE o pedido, pois existe relação jurídico tributária entre as partes fixada pela recente Lei Complementar Federal nº 116/2003 e Lei Complementar Municipal nº 412/2003, contudo, a tributação deve ser entendida apenas do trabalho pessoal daquele que responde pela delegação, sendo a base de cálculo aquela do artigo 9º do Decreto-lei nº 406/68, e não aquela do percentual sobre o preço do serviço que fora fixada em 5% (fls. 98/99). Em conseqüência da errônea fixação da base de cálculo, transitada em julgado, expeça-se mandado de levantamento dos valores do tributo depositados.
(....)
Recentemente, foi deferida liminar concedendo a suspensão da cobrança do ISS sobre a receita bruta de cartório. A 2ª Vara Cível da Comarca de Sumaré/SP, processo n.º 604.01.2008.016074 (n.º de ordem 3069/2008), despacho proferido em 03/12/2008, assim decidiu:
Dado a relevância da fundamentação trazida, vislumbra-se a existência de prejuízo de difícil reparação, caso a medida venha a ser concedida somente ao final, porquanto poderá ser a demandante autuada pelo Fisco municipal, o que também poderá expô-la a punição administrativa.Por outro lado, nada impedirá a Fazenda Pública de, havendo desfecho meritório não favorável à demandante, proceder a inscrição do débito na dívida ativa.Portanto, havendo prova inequívoca da verossimilhança das alegações trazidas na inicial, porquanto o artigo 9º do Decreto-Lei 406/68 não foi revogado pela Lei Complementar 116/03, concedo a antecipação dos efeitos da tutela para autorizar a demandante a recolher o ISS na forma de trabalho pessoal.Cite-se a demandada com as cautelas de praxe. Int.
Neste mesmo sentido, a Exma. Dra. Janine Rodrigues de Oliveira Trindade, Juíza da Vara da Fazenda Pública de Corumbá/MS, em sede de medida liminar, decidiu suspender a cobrança do ISS sobre a receita bruta, nos autos do processo n.º 008.08.104603-8, despacho proferido em 19/11/2008, conforme passo a transcrever:
Vistos,etc.
... Diante do exposto, DEFIRO o pedido de antecipação dos efeitos da tutela para o fim de autorizar o requerente a recolher o ISSQN sob a forma de trabalho pessoal, ficando vedado ao Município de Corumbá a prática de qualquer ato administrativo tendente a apurar o cobrar o aludido imposto de forma diferente.
Fica vedado também ao requerido cobrar o aludido imposto do requerente relativamente ao período anterior à data de sua investidura no cargo, qual seja, 07 de julho de2006.
No mais, cite-se o Município de Corumbá, na pessoa de seu representante legal(art. 13, do CPC), para, querendo, apresentar defesa no prazo de 60(sessenta) dias.
Intimem-se. Cumpra-se.
Também, recentemente, a 15ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, apreciou a questão em tela e concedeu decisão favorável ao ISS - VALOR FIXO sobre a atividade cartorária, cuja ementa segue abaixo:
Relator(a): Daniella Carla Russo Greco de Lemos Comarca: Fartura Órgão julgador: 15ª Câmara de Direito Publico A Data do julgamento: 01/08/2008 Data de registro: 07/08/2008. Apelação n.º 6569345000.
Ementa: 1. TRIBUTÁRIO - DECLARATÓRIA DE INEXIGI&ILIDADE DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO - ISSQN - SERVIÇOS CARTORÁRIOS (registrais e notariais) - INCIDÊNCIA - ISS incidente sobre serviços prestados por notório e oficial de registro - Serviços delegados exercidos em caráter privado. Serviço de natureza pública, mas cuja prestação é privada. Precedente do E. Supremo Tribunal Federal reconhecendo a constitucionalidade da exigência (ADI 3089/DF, julgada em 13/02/2008) - Base de cálculo do ISS - Valor destinado ao oficial delegatário, excluídos os demais encargos, como, por exemplo, custas destinadas ao Estado e a órgão representativo. 2. O regime instituído pelo art. 9º, do Decreto-lei n° 406/68 não foi revogado pelo art. 10, da Lei Complementar n° 116/03. O tabelião ou oficial de registro prestam serviço sob a forma de trabalho pessoal e em razão da natureza do serviço tem direito ao regime especial de recolhimento, alíquota fixa, e não em percentual sobre toda a importância recebida pelo Delegado a título de remuneração de todo o serviço prestado pelo Cartório Extrajudicial que administra. Recolhimento do imposto na forma do art. 9º, § 1º, do Decreto-Lei n° 406/68. 3. Recurso da Municipalidade provido para declarar constitucional a incidência do ISS sobre os serviços notariais. Recurso Oficial provido para determinar o recolhimento do ISS na forma do art. 9°, § 1º, do Decreto-lei 406/68. Sentença reformada. Ação julgada parcialmente procedente.
Por sua vez, no mesmo sentido, manifestou-se o Poder Judiciário do Estado do Rio Grande do Sul, em sede de medida liminar, nos autos do processo n.º 086/1.08.0008628-6 que tramita na 1ª Vara Cível da Comarca de Cachoeirinha/RS, por decisão da Exma. Dra. Juíza Geneci Ribeiro de Campos, proferida em 28/11/2008, que passo a transcrever:
Despacho:
Alega a parte autora exercer a atividade de Oficial de Serviços Públicos e Tabelião de Protesto de Títulos da Comarca Local, do qual, no seu ramo de atuação, realiza serviços registrais e notariais em caráter privado, por delegação do Poder Público. Afirmou que, com a entrada em vigor da Lei Complementar nº 116/2003, foi adicionado à lista de serviços tributáveis pelo Imposto Sobre Serviços (ISS), diversos serviços, dentre eles, os de registros públicos, cartorários e notariais. Referiu no que tange às pessoas físicas que exercem trabalho pessoal, a lei manteve alíquotas fixas ou variáveis em função da natureza do serviço não compreendendo a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho, tendo em vista a vigência do artigo 9º do Decreto-Lei Nº 406/68.
Afirmou que, na data de 30 de dezembro de 2003, o Prefeito Municipal de Cachoeirinha sancionou e promulgou a Lei municipal nº 2233/03 alterando a Lei Municipal nº 2140/02, fixando a alíquota de 2,5% sobre a receita bruta do cartório.
Aduziu a parte autora que a ré vem cobrando mensalmente o ISS sobre o rendimento bruto do cartório, e não como pessoa física.
Formulou pedido de antecipação dos efeitos da tutela, com o intuito de suspender a atual cobrança do ISS com base na alíquota de 2,5% sobre a receita bruta do cartório e permitir a tributação na modalidade de trabalho pessoal de forma fixa até final decisão da presente demanda, bem como suspender o pagamento do parcelamento efetuado pelo requerente.
(...)
Portanto, a presença do perigo de dano irreparável ou de difícil reparação no presente caso é evidente, vistos aos prejuízos decorrentes de uma cobrança indevida dessa natureza.
Logo, de acordo com o entendimento ora exposto, entendo por suspender a exigibilidade do tributo no curso do processo.
Ressalto que a presente decisão não impedirá a cobrança no período em que a exigibilidade encontrar-se suspensa, caso venha a presente decisão ser reformada.
Intime-se.
Despacho complementar:
Acolho o pedido retro postulado pelo autor, de forma a suspender a exigibilidade do ISS sobre a receita bruta do cartório e os créditos tributários a serem apurados pelo réu, bem como o parcelamento realizado no período de 2004/2006 e parte de 2007.
Intime-se.
Também, da mesma maneira, já se manifestou o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, no Agravo de Instrumento n.º 70025379702, julgado pela 22ª Câmara Cível, em que foi relatora a Exma. Desembargadora Rejane Maria Dias de Castro Bins, na data de 23/10/2008, conforme passo a transcrever a ementa:
TJRS - AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS NOTARIAL E REGISTRAL. LIMINAR EM MANDADO DE SEGURANÇA. REQUISITOS PREENCHIDOS.
Mostra-se inaplicável à espécie a Súmula nº 266 do Supremo Tribunal Federal, porquanto não se trata de discussão de lei em tese, mas de efeitos concretos.
A Lei Municipal nº 5.349, que alterou a Lei Municipal nº 5.047/2001, é lei ordinária e embora seja da competência municipal a instituição de impostos sobre serviços de qualquer natureza, na esteira do previsto no art. 156, inc. III, da CF, esse mesmo dispositivo atribuiu exclusivamente à lei complementar a definição desses serviços.
Confirma-se a relevância das alegações, porque a lei de São Leopoldo, ordinária, modificou a base de cálculo prevista na lei federal, com bis in idem em desfavor do contribuinte. Presente o risco de dano, uma vez que a liminar não gera situação irreversível para o Município, que sempre poderá realizar a cobrança, se considerada válida ao final do processo, enquanto que o processo de repetição de eventual indébito acarreta dificuldade concreta e importante para quem é compelido a promovê-lo.
AGRAVO DE INSTRUMENTO PROVIDO.
Ainda, da mesma forma, o Órgão Especial do Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro se manifestou na Ação Direta de Inconstitucionalidade n.º 2004.007.00004, julgado em 01/12/2008, em que restou claro que o serviço notarial e de registro é prestado pela "pessoa física" do delegatário (trabalho pessoal), conforme ementa abaixo transcrita:
AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE - 2004.007.00004 - TJRJ
DES. MARCUS FAVER - Julgamento: 01/12/2008 - ORGAO ESPECIAL
EMENTA: Representação por Inconstitucionalidade. Itens 21 e 21.01 do art. 1º da Lei nº. 6.009/2003 e arts. 1º, 2º, 3º, 4º e 5º do Decreto Regulamentar 769/03 do Município de Petrópolis. Incidência do ISS sobre serviços notariais e de registros. Suposta violação dos arts. 194, §2º e 196, IV, "a" da Constituição Estadual, em correspondência com o art. 195, VI, "a" da Constituição Federal.
Constitucionalidade já reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal em questão análoga. Incidência exclusiva sobre as pessoas físicas dos delegatários.
Cartórios que não ostentam qualidade de pessoa jurídica. ADIn nº 3089-2 DF que declarou constitucional os itens 21 e 21.01 da Lei Complementar nº 116, dispondo sobre a incidência do ISS sobre os serviços notariais e de registro.
Serviços que se caracterizam como atividades estatais delegadas semelhantes à exploração de serviços públicos essenciais. Efeito vinculante. Eventual declaração de inconstitucionalidade dos itens 21 e 21.01 do art. 1º da Lei nº. 6.009/2003 representaria afronta inconcebível e indireta à decisão proferida pelo STF, guardião da Constituição. Improcedência do pedido.
Também, quanto a natureza jurídica da atividade notarial e registral, é certo afirmar que a delegação é outorgada pelo Estado a uma pessoa física determinada, dotada de alto e específico nível intelectual, aprovada em concurso público. Noutro falar, a delegação é outorgada em caráter pessoal (ato personalíssimo) ao candidato aprovado em concurso público que demonstre um conhecimento intelectual específico e diferenciado dos demais concorrentes.
Vale dizer que, apesar do notário ou registrador estar autorizado a contratar prepostos para a persecução de seu mister, apenas ele detém a delegação do Estado e o conhecimento específico intelectual que autoriza o exercício da sua atividade.
É certo que os serviços notariais e de registro podem ser prestados por meio de prepostos (denominados colaboradores). Porém, cumpre frisar que a própria nomenclatura legal ("prepostos") deixa bem claro que tais colaboradores sempre agirão em nome do titular do cartório, ou seja, estarão trabalhando na pessoa do próprio registrador e do tabelião. Também, é correto afirmar que o oficial do cartório responde civilmente por todos os danos causados, pessoalmente, ou pelos seus prepostos - conforme se verifica no art. 28 da Lei n.º 6.015/73 e art. 22 da Lei n.º 8.935/94.
Segundo a definição legal os notários ou registradores são profissionais do direito, o que confirma o caráter pessoal no exercício de suas funções. Óbvio, que somente uma pessoa física pode ser profissional e, assim sendo, exerce sua função com pessoalidade.
Ressalte-se, que os notários e registradores respondem pessoalmente pelos danos que eles ou seus prepostos causem a terceiros na prática dos atos próprios da serventia, conforme previsto no artigo 22 da Lei nº 8.935/94, in verbis:
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Art. 22. Os notários e oficiais de registro responderão pelos danos que eles e seus prepostos causem a terceiros, na prática de atos próprios da serventia, assegurado aos primeiros direito de regresso no caso de dolo ou culpa dos prepostos.
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A responsabilidade pessoal decorre da pessoalidade com que a atividade é exercida, que é exclusiva do delegado, tratamento este dispensado aos médicos, dentistas e advogados, por exemplo, e que também alcança os Tabeliães e Oficiais Registradores.
Também, urge mencionar, que a execução do serviço poderá ser levada a efeito pelos prepostos, que, repita-se, funcionam como "longa manus" do tabelião ou do oficial registrador, pois somente ele é responsável pela atividade delegada e detentor do conhecimento intelectual específico, que o levou a ser aprovado em concurso público de provas e títulos.
Por isso, é oportuno frisar que os notários e registradores são habilitados por meio de concorrido concurso público de provas e títulos. Sendo assim, resta extreme de dúvidas que os prepostos contratados não possuem a mesma qualificação do titular da serventia, pois somente ele detém o conhecimento específico necessário para a execução dos serviços.
Portanto, consoante os argumentos supramencionados, acredito que caberá ao Poder Judiciário a devida correção da base de cálculo para a cobrança do ISS, o qual deverá recair sobre o trabalho pessoal do notário e registrador, com base no vigente art. 9, §1º, do Decreto-Lei 406/68.
Cachoeirinha, 27 de janeiro de 2009.
GUILHERME FANTI
Advogado - assessor jurídico de cartórios no RS
Tel: (51) 991.755.47
Observo que, com a entrada em vigor da Lei Complementar nº 116/2003 foi adicionado à lista de serviços tributáveis pelo ISS - Imposto Sobre Serviços, diversos serviços, dentre eles os de registros públicos, cartorários e notariais - item 21-01 da referida lei.
Dessa forma, os prestadores de serviços notariais e de registro, quais sejam, os Tabeliães e Oficiais de Registro, estão no âmbito da nova LC 116/2003, sujeitos à cobrança de ISS.
Note-se que a mencionada Lei Complementar n.º 116/2003 adota alíquota máxima de até 5%, estabelecendo como base de cálculo a receita bruta auferida em caso de pessoas jurídicas. No que tange às pessoas físicas que exercem trabalho pessoal a lei manteve alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho, tendo em vista a vigência do Artigo 9º, § 1º, do Decreto-Lei 406/68
É consabido que os Municípios pretendem cobrar, mensalmente, o ISS sobre o rendimento bruto dos cartórios, e não como pessoa física, como deveria ser. Sendo assim, não é possível concordar com tal cobrança nestes moldes, uma vez que a tributação em face dos "cartórios" deve ser realizada na forma de trabalho pessoal, já que essa modalidade não foi revogada pela Lei Complementar 116/03 e é perfeitamente aplicável aos notários e registradores, tendo em vista a sua natureza jurídica.
Ademais, importante ressaltar que em nosso ordenamento jurídico não existe a possibilidade de "bitributação" , e sendo os notarios e registradores - pessoa física - já sujeita a tributação do Imposto de Renda sobre seus rendimentos, não poderia suportar outro tributo, no caso o ISS, sobre essa mesma base de cálculo.
Assim sendo, a meu juízo, não restam alternativas aos cartórios senão recorrer ao Poder Judiciário, por meio da competente ação, a fim de obter a declaração de seu direito de ser tributado na forma correta, ou seja, na forma de trabalho pessoal - (ISS com valor FIXO) - nos termos do vigente artigo 9º, § 1º, do Decreto-Lei 406/68, bem como requerer a antecipação da tutela para os fins de suspender a atual cobrança do ISS sobre a receita bruta do cartório, sem qualquer dedução.
DA VIGÊNCIA DO ARTIGO 9º DO DECRETO-LEI 406/68
Anteriormente ao advento da Lei Complementar 116/2003 as regras gerais do ISS " Imposto sobre serviços, eram disciplinadas pelo Decreto-Lei 406/68 que em seu § 1º, do artigo 9º previa a tributação na forma de trabalho pessoal, "in verbis":
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Art. 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º. Quando se tratar de prestação de serviço sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
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Ocorre que esse artigo não foi expressamente revogado pela Lei Complementar 116/2003, conforme observamos em seu artigo 10, vejamos:
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Art. 10. Ficam revogados os arts. 8º, 10, 11 e 12 do Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968; os incisos III, IV, V e VII do art. 3º do Decreto-Lei, de 08 de setembro de 1969; a Lei Complementar nº 22, de 9 de dezembro de 1974; a Lei nº 7192, de 5 de junho de 1984 a Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987;e a Lei Complementar nº 100, de 22 de dezembro de 1999.
Ressalte-se, que o legislador revogou expressamente os artigos 8º, 10, 11 e 12 do Decreto-Lei nº 406/68 e, excluiu o artigo 9º, não o revogando expressamente.
Como se vê, o artigo 10, da LC 116/2003, antes referido, externou a vontade inequívoca do legislador, no sentido de elencar os dispositivos legais do Decreto-lei 406/68, que deveriam ser revogados.
Dessa forma, indene de dúvidas, concluímos que o artigo 9º, § 1º, do Decreto-Lei 406/68 continua vigente, visto que não foi expressamente revogado.
Diante de tal conclusão, vale observarmos o alcance do referido artigo. Vejamos:
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Ar.t. 9º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços, sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
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Em conformidade com o § 1º acima transcrito, qualquer serviço exercido na forma de trabalho pessoal será tributado por meio de alíquotas fixas,. Portanto, o artigo 9º, § 1º, do Decreto- Lei 406/68, prevê a tributação dos profissionais autônomos e liberais na forma de trabalho pessoal, devendo ser aplicado aos Notários e Registradores, os quais exercem as suas atividades de forma pessoal, na qualidade de pessoas físicas.
O Poder Judiciário já se manifestou neste sentido, nos autos do processo 61/04, da 3ª Vara da Comarca de Atibaia/SP, vejamos:
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...somente pode incidir é a tributação do artigo 9º do Decreto-Lei nº 406/68, não expressamente revogado pela nova Lei Complementar 116/2003. Vale dizer, o que se deve tributar é o trabalho pessoal do Tabelião ou Oficial de Registro, com regime especial de recolhimento (alíquota fixa em razão da natureza do serviço), mas não em percentual sobre toda a importância recebida pelo Delegado a título de remuneração de todo o serviço público prestado pelo Cartório Extrajudicial que administra.
(....)
Disso decorre que a Lei Complementar Municipal nº 412/2003, quando reproduz no artigo 63, item 20.01 (fls.95), a tributação pelo ISS dos serviços de registros públicos, cartorários e notariais, é legal e constitucional, contudo, sua interpretação deve ser outra, ou seja, no sentido de tributar apenas o trabalho pessoal do Tabelião ou Oficial de Registro (Delegado) com regime especial de recolhimento (alíquota fixa em razão da natureza do serviço).
(....)
Diante de todo exposto, JULGO PARCIALMENTE PROCEDENTE o pedido, pois existe relação jurídico tributária entre as partes fixada pela recente Lei Complementar Federal nº 116/2003 e Lei Complementar Municipal nº 412/2003, contudo, a tributação deve ser entendida apenas do trabalho pessoal daquele que responde pela delegação, sendo a base de cálculo aquela do artigo 9º do Decreto-lei nº 406/68, e não aquela do percentual sobre o preço do serviço que fora fixada em 5% (fls. 98/99). Em conseqüência da errônea fixação da base de cálculo, transitada em julgado, expeça-se mandado de levantamento dos valores do tributo depositados.
(....)
Recentemente, foi deferida liminar concedendo a suspensão da cobrança do ISS sobre a receita bruta de cartório. A 2ª Vara Cível da Comarca de Sumaré/SP, processo n.º 604.01.2008.016074 (n.º de ordem 3069/2008), despacho proferido em 03/12/2008, assim decidiu:
Dado a relevância da fundamentação trazida, vislumbra-se a existência de prejuízo de difícil reparação, caso a medida venha a ser concedida somente ao final, porquanto poderá ser a demandante autuada pelo Fisco municipal, o que também poderá expô-la a punição administrativa.Por outro lado, nada impedirá a Fazenda Pública de, havendo desfecho meritório não favorável à demandante, proceder a inscrição do débito na dívida ativa.Portanto, havendo prova inequívoca da verossimilhança das alegações trazidas na inicial, porquanto o artigo 9º do Decreto-Lei 406/68 não foi revogado pela Lei Complementar 116/03, concedo a antecipação dos efeitos da tutela para autorizar a demandante a recolher o ISS na forma de trabalho pessoal.Cite-se a demandada com as cautelas de praxe. Int.
Neste mesmo sentido, a Exma. Dra. Janine Rodrigues de Oliveira Trindade, Juíza da Vara da Fazenda Pública de Corumbá/MS, em sede de medida liminar, decidiu suspender a cobrança do ISS sobre a receita bruta, nos autos do processo n.º 008.08.104603-8, despacho proferido em 19/11/2008, conforme passo a transcrever:
Vistos,etc.
... Diante do exposto, DEFIRO o pedido de antecipação dos efeitos da tutela para o fim de autorizar o requerente a recolher o ISSQN sob a forma de trabalho pessoal, ficando vedado ao Município de Corumbá a prática de qualquer ato administrativo tendente a apurar o cobrar o aludido imposto de forma diferente.
Fica vedado também ao requerido cobrar o aludido imposto do requerente relativamente ao período anterior à data de sua investidura no cargo, qual seja, 07 de julho de2006.
No mais, cite-se o Município de Corumbá, na pessoa de seu representante legal(art. 13, do CPC), para, querendo, apresentar defesa no prazo de 60(sessenta) dias.
Intimem-se. Cumpra-se.
Também, recentemente, a 15ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, apreciou a questão em tela e concedeu decisão favorável ao ISS - VALOR FIXO sobre a atividade cartorária, cuja ementa segue abaixo:
Relator(a): Daniella Carla Russo Greco de Lemos Comarca: Fartura Órgão julgador: 15ª Câmara de Direito Publico A Data do julgamento: 01/08/2008 Data de registro: 07/08/2008. Apelação n.º 6569345000.
Ementa: 1. TRIBUTÁRIO - DECLARATÓRIA DE INEXIGI&ILIDADE DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO - ISSQN - SERVIÇOS CARTORÁRIOS (registrais e notariais) - INCIDÊNCIA - ISS incidente sobre serviços prestados por notório e oficial de registro - Serviços delegados exercidos em caráter privado. Serviço de natureza pública, mas cuja prestação é privada. Precedente do E. Supremo Tribunal Federal reconhecendo a constitucionalidade da exigência (ADI 3089/DF, julgada em 13/02/2008) - Base de cálculo do ISS - Valor destinado ao oficial delegatário, excluídos os demais encargos, como, por exemplo, custas destinadas ao Estado e a órgão representativo. 2. O regime instituído pelo art. 9º, do Decreto-lei n° 406/68 não foi revogado pelo art. 10, da Lei Complementar n° 116/03. O tabelião ou oficial de registro prestam serviço sob a forma de trabalho pessoal e em razão da natureza do serviço tem direito ao regime especial de recolhimento, alíquota fixa, e não em percentual sobre toda a importância recebida pelo Delegado a título de remuneração de todo o serviço prestado pelo Cartório Extrajudicial que administra. Recolhimento do imposto na forma do art. 9º, § 1º, do Decreto-Lei n° 406/68. 3. Recurso da Municipalidade provido para declarar constitucional a incidência do ISS sobre os serviços notariais. Recurso Oficial provido para determinar o recolhimento do ISS na forma do art. 9°, § 1º, do Decreto-lei 406/68. Sentença reformada. Ação julgada parcialmente procedente.
Por sua vez, no mesmo sentido, manifestou-se o Poder Judiciário do Estado do Rio Grande do Sul, em sede de medida liminar, nos autos do processo n.º 086/1.08.0008628-6 que tramita na 1ª Vara Cível da Comarca de Cachoeirinha/RS, por decisão da Exma. Dra. Juíza Geneci Ribeiro de Campos, proferida em 28/11/2008, que passo a transcrever:
Despacho:
Alega a parte autora exercer a atividade de Oficial de Serviços Públicos e Tabelião de Protesto de Títulos da Comarca Local, do qual, no seu ramo de atuação, realiza serviços registrais e notariais em caráter privado, por delegação do Poder Público. Afirmou que, com a entrada em vigor da Lei Complementar nº 116/2003, foi adicionado à lista de serviços tributáveis pelo Imposto Sobre Serviços (ISS), diversos serviços, dentre eles, os de registros públicos, cartorários e notariais. Referiu no que tange às pessoas físicas que exercem trabalho pessoal, a lei manteve alíquotas fixas ou variáveis em função da natureza do serviço não compreendendo a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho, tendo em vista a vigência do artigo 9º do Decreto-Lei Nº 406/68.
Afirmou que, na data de 30 de dezembro de 2003, o Prefeito Municipal de Cachoeirinha sancionou e promulgou a Lei municipal nº 2233/03 alterando a Lei Municipal nº 2140/02, fixando a alíquota de 2,5% sobre a receita bruta do cartório.
Aduziu a parte autora que a ré vem cobrando mensalmente o ISS sobre o rendimento bruto do cartório, e não como pessoa física.
Formulou pedido de antecipação dos efeitos da tutela, com o intuito de suspender a atual cobrança do ISS com base na alíquota de 2,5% sobre a receita bruta do cartório e permitir a tributação na modalidade de trabalho pessoal de forma fixa até final decisão da presente demanda, bem como suspender o pagamento do parcelamento efetuado pelo requerente.
(...)
Portanto, a presença do perigo de dano irreparável ou de difícil reparação no presente caso é evidente, vistos aos prejuízos decorrentes de uma cobrança indevida dessa natureza.
Logo, de acordo com o entendimento ora exposto, entendo por suspender a exigibilidade do tributo no curso do processo.
Ressalto que a presente decisão não impedirá a cobrança no período em que a exigibilidade encontrar-se suspensa, caso venha a presente decisão ser reformada.
Intime-se.
Despacho complementar:
Acolho o pedido retro postulado pelo autor, de forma a suspender a exigibilidade do ISS sobre a receita bruta do cartório e os créditos tributários a serem apurados pelo réu, bem como o parcelamento realizado no período de 2004/2006 e parte de 2007.
Intime-se.
Também, da mesma maneira, já se manifestou o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, no Agravo de Instrumento n.º 70025379702, julgado pela 22ª Câmara Cível, em que foi relatora a Exma. Desembargadora Rejane Maria Dias de Castro Bins, na data de 23/10/2008, conforme passo a transcrever a ementa:
TJRS - AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS NOTARIAL E REGISTRAL. LIMINAR EM MANDADO DE SEGURANÇA. REQUISITOS PREENCHIDOS.
Mostra-se inaplicável à espécie a Súmula nº 266 do Supremo Tribunal Federal, porquanto não se trata de discussão de lei em tese, mas de efeitos concretos.
A Lei Municipal nº 5.349, que alterou a Lei Municipal nº 5.047/2001, é lei ordinária e embora seja da competência municipal a instituição de impostos sobre serviços de qualquer natureza, na esteira do previsto no art. 156, inc. III, da CF, esse mesmo dispositivo atribuiu exclusivamente à lei complementar a definição desses serviços.
Confirma-se a relevância das alegações, porque a lei de São Leopoldo, ordinária, modificou a base de cálculo prevista na lei federal, com bis in idem em desfavor do contribuinte. Presente o risco de dano, uma vez que a liminar não gera situação irreversível para o Município, que sempre poderá realizar a cobrança, se considerada válida ao final do processo, enquanto que o processo de repetição de eventual indébito acarreta dificuldade concreta e importante para quem é compelido a promovê-lo.
AGRAVO DE INSTRUMENTO PROVIDO.
Ainda, da mesma forma, o Órgão Especial do Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro se manifestou na Ação Direta de Inconstitucionalidade n.º 2004.007.00004, julgado em 01/12/2008, em que restou claro que o serviço notarial e de registro é prestado pela "pessoa física" do delegatário (trabalho pessoal), conforme ementa abaixo transcrita:
AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE - 2004.007.00004 - TJRJ
DES. MARCUS FAVER - Julgamento: 01/12/2008 - ORGAO ESPECIAL
EMENTA: Representação por Inconstitucionalidade. Itens 21 e 21.01 do art. 1º da Lei nº. 6.009/2003 e arts. 1º, 2º, 3º, 4º e 5º do Decreto Regulamentar 769/03 do Município de Petrópolis. Incidência do ISS sobre serviços notariais e de registros. Suposta violação dos arts. 194, §2º e 196, IV, "a" da Constituição Estadual, em correspondência com o art. 195, VI, "a" da Constituição Federal.
Constitucionalidade já reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal em questão análoga. Incidência exclusiva sobre as pessoas físicas dos delegatários.
Cartórios que não ostentam qualidade de pessoa jurídica. ADIn nº 3089-2 DF que declarou constitucional os itens 21 e 21.01 da Lei Complementar nº 116, dispondo sobre a incidência do ISS sobre os serviços notariais e de registro.
Serviços que se caracterizam como atividades estatais delegadas semelhantes à exploração de serviços públicos essenciais. Efeito vinculante. Eventual declaração de inconstitucionalidade dos itens 21 e 21.01 do art. 1º da Lei nº. 6.009/2003 representaria afronta inconcebível e indireta à decisão proferida pelo STF, guardião da Constituição. Improcedência do pedido.
Também, quanto a natureza jurídica da atividade notarial e registral, é certo afirmar que a delegação é outorgada pelo Estado a uma pessoa física determinada, dotada de alto e específico nível intelectual, aprovada em concurso público. Noutro falar, a delegação é outorgada em caráter pessoal (ato personalíssimo) ao candidato aprovado em concurso público que demonstre um conhecimento intelectual específico e diferenciado dos demais concorrentes.
Vale dizer que, apesar do notário ou registrador estar autorizado a contratar prepostos para a persecução de seu mister, apenas ele detém a delegação do Estado e o conhecimento específico intelectual que autoriza o exercício da sua atividade.
É certo que os serviços notariais e de registro podem ser prestados por meio de prepostos (denominados colaboradores). Porém, cumpre frisar que a própria nomenclatura legal ("prepostos") deixa bem claro que tais colaboradores sempre agirão em nome do titular do cartório, ou seja, estarão trabalhando na pessoa do próprio registrador e do tabelião. Também, é correto afirmar que o oficial do cartório responde civilmente por todos os danos causados, pessoalmente, ou pelos seus prepostos - conforme se verifica no art. 28 da Lei n.º 6.015/73 e art. 22 da Lei n.º 8.935/94.
Segundo a definição legal os notários ou registradores são profissionais do direito, o que confirma o caráter pessoal no exercício de suas funções. Óbvio, que somente uma pessoa física pode ser profissional e, assim sendo, exerce sua função com pessoalidade.
Ressalte-se, que os notários e registradores respondem pessoalmente pelos danos que eles ou seus prepostos causem a terceiros na prática dos atos próprios da serventia, conforme previsto no artigo 22 da Lei nº 8.935/94, in verbis:
(....)
Art. 22. Os notários e oficiais de registro responderão pelos danos que eles e seus prepostos causem a terceiros, na prática de atos próprios da serventia, assegurado aos primeiros direito de regresso no caso de dolo ou culpa dos prepostos.
(....)
A responsabilidade pessoal decorre da pessoalidade com que a atividade é exercida, que é exclusiva do delegado, tratamento este dispensado aos médicos, dentistas e advogados, por exemplo, e que também alcança os Tabeliães e Oficiais Registradores.
Também, urge mencionar, que a execução do serviço poderá ser levada a efeito pelos prepostos, que, repita-se, funcionam como "longa manus" do tabelião ou do oficial registrador, pois somente ele é responsável pela atividade delegada e detentor do conhecimento intelectual específico, que o levou a ser aprovado em concurso público de provas e títulos.
Por isso, é oportuno frisar que os notários e registradores são habilitados por meio de concorrido concurso público de provas e títulos. Sendo assim, resta extreme de dúvidas que os prepostos contratados não possuem a mesma qualificação do titular da serventia, pois somente ele detém o conhecimento específico necessário para a execução dos serviços.
Portanto, consoante os argumentos supramencionados, acredito que caberá ao Poder Judiciário a devida correção da base de cálculo para a cobrança do ISS, o qual deverá recair sobre o trabalho pessoal do notário e registrador, com base no vigente art. 9, §1º, do Decreto-Lei 406/68.
Cachoeirinha, 27 de janeiro de 2009.
GUILHERME FANTI
Advogado - assessor jurídico de cartórios no RS
Tel: (51) 991.755.47
